Pensionsrückstellungen

Grundidee

Ein 25-jähriger Arbeitnehmer tritt in ein Unternehmen ein. Er erhält sein Gehalt und darüber hinaus eine Pensionszusage.

Für die daraus resultierende Betriebsrente, die der Arbeitnehmer in circa 40 Jahren erhält, müssen Beträge über die Jahre „angespart“ werden.

Deshalb werden jährlich Beträge zur Pensionsrückstellung zugeführt.

Man kann sich vorstellen, dass das bei Tausenden von Mitarbeitern mit unterschiedlichen Altern, Betriebszugehörigkeiten und Gehältern komplex ist.

Deshalb erfolgt die jährliche Wertermittlung der Rückstellung üblicherweise in einem aufwendigen versicherungsmathematischen Gutachten.

Aus Sicht des Unternehmens ist die Pensionsrückstellung ein Verbindlichkeit, allerdings eine ungewisse, da ihre Höhe nur geschätzt (bzw. versicherungsmathematisch berechnet) werden kann – deshalb ist es eine Rückstellung.

In die handelsbilanzielle Berechnung fließen verschiedene Parameter bzw. Annahmen ein wie etwa Sterbetafeln, Fluktuationsraten und erwartete Gehaltserhöhungen.

Ansatz, Bewertung und Ausweis

Die Wertermittlung ist komplex und erfolgt deshalb wie oben dargestellt üblicherweise in einem versicherungsmathematischen Gutachten.

Pensionsrückstellungen werden üblicherweise mit dem von der Bundesbank veröffentlichten durchschnittlichen Marktzinssatz bei einer angenommenen (durchschnittlichen) Restlaufzeit von 15 Jahren oder von 10 Jahren abgezinst (§ 253 Abs. 2 Sätze 1 und 2 HGB).

Sie haben einen eigenen Bilanzposten nach § 266 Abs. 3 B. 1 HGB: Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen.

Die jährliche Zuführung zur Pensionsrückstellung wird in der Gewinn- und Verlustrechnung als Personalaufwand verbucht: Posten Nr. 6 b) soziale Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und für Unterstützung in der GuV nach dem Gesamtkostenverfahren, mit einem Davon-Vermerk "davon für Altersversorgung".

In der GuV nach dem Umsatzkostenverfahren sind entsprechende Angaben nach § 285 Nr. 8 b) HGB im Anhang zu machen.

Im Anhang sind nach § 285 Nr. 24 HGB Angaben zu den Pensionsrückstellungen zu machen: das angewandte versicherungsmathematische Berechnungsverfahren (zum Beispiel Anwartschaftsbarwertverfahren), angenommene Zinssätze, erwartete Lohn- und Gehaltssteigerungen, zugrunde gelegte Sterbetafeln und gegebenenfalls weitere Annahmen (zum Beispiel angenommene Fluktuationsquote).

Für den Konzernanhang gilt die analoge Angabepflicht des § 314 Abs. 1 Nr. 16 HGB.

Pensionsrückstellungen und Deckungsvermögen

Verfügt das Unternehmen über Deckungsvermögen im Sinne des § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB für die Pensionsverpflichtungen, hat eine Saldierung des Deckungsvermögens mit den Pensionsrückstellungen zu erfolgen; siehe Aktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung.

Besondere Pensionspläne

Sehen Pensionspläne des Unternehmens keine vordefinierten Leistungen vor, sondern richten sich die Ansprüche der Pensionsberechtigten nach dem beizulegenden Wert von zum Beispiel Wertpapieren, werden die Pensionsrückstellungen mit dem beizulegenden Wert (Zeitwert) dieser Wertpapiere angesetzt, soweit dieser einen garantierten Mindestbetrag übersteigt.

Für sogenannte Altzusagen – unmittelbare Pensionszusagen, die vor dem 1. Januar 1987 erteilt wurden – besteht keine Passivierungspflicht, sondern lediglich ein Passivierungswahlrecht. Dies gilt auch für mittelbare Pensionszusagen (Art. 28 EGHGB).

§ 6a EStG

Das Steuerrecht knüpft die Bilanzierung von Pensionsrückstellungen in § 6a Abs. 1 und 2 EStG an zusätzliche Voraussetzungen.

Für die Bewertung ist zudem ein fester Rechnungszinsfuß von 6 % vorgeschrieben (§ 6a Abs. 3 Satz 3 EStG).

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe f) EStG sind steuerlich die Wertverhältnisse am Bilanzstichtag maßgeblich, das heißt, künftige Preis- und Kostensteigerungen (konkret: Lohn- und Gehaltssteigerungen) dürfen nicht berücksichtigt werden.